质疑国家税务总局最新明确的税务行政复议时限

　　——试谈纳税争议行政复议的提起期限究竟应是多少

　　与法同行

　　随着纳税人依法维权意识的提高，税务行政复议和诉讼案件近年来逐步增多。对纳税争议提起诉讼，我国现在也是实行行政复议前置的，什么时限提起税务行政复议是有效的对当事人就显得尤为重要。对提起税务行政复议的期限由于征管法规定不是很明确，新征管法实施以来一直就没有停止争议过。二00八年二月二十九日国税函〔2008〕215号文，针对最近一些地方反映《国家税务总局关于印发全国统一税收执法文书式样的通知》（国税发[2005]179号）中的“税务处理决定书”式样规定的行政复议时限不够明确的问题，特修订了“税务处理决定书”式样及使用说明。修订后的税务处理决定书有关提起行政复广义的告知部分表述为：“限你（单位）自收到本决定书之日起日内到将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按照规定进行相关账务调整。逾期未缴清的，将依照《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定强制执行。

　　你（单位）若同我局（所）在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向申请行政复议”。这个规定看起来似很明确，也有利于维护纳税人的合法权益，但事实上做了无权解释，明显违反了《中华人民共和国行政复议法》及实施条例有关规定。现特分析和作相关建议如下：

　　一、一般行政复议提起期限的法定规则

　　行政复议，是指当事人对行政机关的行政处理决定有意见，向行政机关提出要求重新处理的一种制度。行政复议在性质上是一种行政权利救济和监督的手段，行政复议的目的是为了纠正行政主体作出的违法或者不当的具体行政行为。行政复议的特征：。行政复议以行政相对方的申请为前提。行政复议是一种依申请的行政行为，不是行政机关依照自己的职权主动进行的；。行政复议权只能由法定机关行使；。行政复议的审查对象是行政主体作出的具体行政行为，同时附带审查部分抽象行政行为。提出审查的抽象行政行为不包括规章级次以上的规范性文件。行政复议的基本原则有合法原则、公正原则、公开原则、及时原则及便民原则。

　　提起行政复议的期限依据是《中华人民共和国行政复议法》第九条：“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。

　　因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算”。《中华人民共和国行政复议法实施条例》第十五条对“知道”进行了细化，明确了当场作出、邮寄送达、公告送达、补充告知等情况下如何才算“知道”，规定：“行政复议法第九条第一款规定的行政复议申请期限的计算，依照下列规定办理：

　　（一）当场作出具体行政行为的，自具体行政行为作出之日起计算；

　　（二）载明具体行政行为的法律文书直接送达的，自受送达人签收之日起计算；

　　（三）载明具体行政行为的法律文书邮寄送达的，自受送达人在邮件签收单上签收之日起计算；没有邮件签收单的，自受送达人在送达回执上签名之日起计算；

　　（四）具体行政行为依法通过公告形式告知受送达人的，自公告规定的期限届满之日起计算；

　　（五）行政机关作出具体行政行为时未告知公民、法人或者其他组织，事后补充告知的，自该公民、法人或者其他组织收到行政机关补充告知的通知之日起计算；

　　（六）被申请人能够证明公民、法人或者其他组织知道具体行政行为的，自证据材料证明其知道具体行政行为之日起计算。

　　行政机关作出具体行政行为，依法应当向有关公民、法人或者其他组织送达法律文书而未送达的，视为该公民、法人或者其他组织不知道该具体行政行为”。

　　从以上二条规定可以明确如下：

　　一是复议申请期限60日内为一般规则，即公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；申请期限超过六十日一定要有法律特别规定，即法律规定的申请期限超过六十日的除外。

　　二是《中华人民共和国行政复议法实施条例》对“知道”进行了细化，也就是对申请期限计算的起始点进行了细化和明确，如明确载明具体行政行为的法律文书直接送达的，自受送达人签收之日起计算。

　　二、税务行政复议的申请期限分析

　　目前有关税务行政复议申请期限的法律、规章或规范性文件主要有以下三个方面：

　　一是《征管法》第八十八条。该条规定：纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。

　　二是税务行政复议规则（暂行）第十四条纳税人、扣缴义务人及纳税担保人对本规则第八条第（一）项和第（六）项第1、2、3目行为不服的，应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服，可以再向人民法院提起行政诉讼。

　　申请人按前款规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限，缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，方可在实际缴清税款和滞纳金后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。

　　申请人提供担保的方式包括保证、抵押及质押。作出具体行政行为的税务机关应当对保证人的资格、资信进行审查，对不具备法律规定资格，或者没有能力保证的，有权拒绝。作出具体行政行为的税务机关应当对抵押人、出质人提供的抵押担保、质押担保进行审查，对不符合法律规定的抵押担保、质押担保，不予确认。