社会保障缴款的性质

　　社会保障制度是一种国家直接管制的制度，用以解决居民遭遇生存风险时的困难。在这种制度下，个人有权要求获得社会保险金，其前提是这种权利的拥有者必须是该制度的成员，而获得这种成员资格的人至少要承担一定程度的向该制度缴款的义务，其中，社会保障缴款是社会保障制度的重要内容。

　　从国际社会来看，迄今已建立社会保障制度的国家已多达170多个，其中，超过70%的国家采用社会保险（障）税、社会保障缴款（社会保障费）、工薪税等筹措社会保险资金①。尽管名称不同。但具有共同的特征，即都具有强制性、规范性与基金性等基本特点。一般认为，正是其强制性与规范性，社会保险收入不同于公民为直接交换某种政府服务而付出代价的一般财政收入中的规费；而其专用性与直接返还性，即其基金性也是一般税收所不具有的，因而也多少有别于一般意义上的税收。但实际上，更进一步的分析可以发现，将社会保障缴款视为税收应该说更接近事物的本质。

　　一、社会保障作为现代政府的当然职责，其资金来源应为一般税收

　　市场机制是迄今为止最有效率的资源配置机制。由于市场经济遵循优胜劣汰的基本法则，因此，实行市场经济就离不开现代社会保障制度。这是社会稳定的起码要求，也是市场经济发展的前提条件。而理论和实践都不难证明，社会保障是现代政府的内在职能，政府是社会保障的当然主体。

　　（一）企业不可能成为社会保障主体

　　现代社会生活中，社会救助、社会保险和社会福利三个层次的保障同时并存，为社会成员提供了三层安全网。一般来说，受财力的制约，在不发达国家，政府只能为社会成员提供较低层次的社会保障。但不论保障层次高低、范围宽窄，提供社会保障都应该是一种政府行为。

　　在传统计划经济体制下，政府往往实行与就业高度重合的社会保障制度，实际上以企业为保障主体。但问题是，作为微观经济实体，企业不应该担负为本企业职工提供社会保障的责任，且由于企业时时要面对激烈的市场竞争所带来的风险，如企业破产等，也往往负不起这一责任，从而也不可能长期承担社会保障职能。

　　（二）商业保险存在市场失灵

　　一般来说，社会保险的存在，不仅因为劳动者所在企业无力承担社会保险职责，而且还根源于另一类专司保险的企业——私人保险企业存在某些“市场失灵”的问题。在私人保险市场，基于契约，投保与受益一般以“多投多保、少投少保、不投不保”为基本原则，被保险人享受的保险受益以缴纳的保险费和投保期为唯一依据，保险契约到期之日即为保证责任自行终止之时。但养老、失业、疾病等风险由于存在极大的不确定性，因而难以通过稳定明确的契约加以解决。例如，退休的年龄可以明确，因而支付保险费的年限可以一定，但被保险人的寿命长短却难以确定，也就是说享受保险金的年限难以确定。显然，这种风险与利益的非对称性，使得养老保险难以完全由私人部门承担。而按照大数法则，由国家组织实施社会保险，可以在全社会范围内组合成较大的社会保险集合体，从而既可以分散风险，调剂保险费的余缺，又可以在全社会范围内或较长时期内达到风险与利益的对称，因而通常也只有国家才能承担起私人市场无法承担的老年救济、失业保险等社会保险问题。

　　维护社会的安全与稳定是政府的基本职责，也是政府存在的基本理由，而社会保障提供的就是社会稳定与安全这类公共商品，因此，理论上而言，在未专设社会保障缴款的情况下，其提供的资金来源只能是一般税收。即提供社会保险是现代政府不可回避的责任，而提供社会保险要占用相当规模的资源，这意味着，在没有征收社会保障缴款的情况下，政府通过一般税收所筹集的收入有相当部分要用于社会保险，从而使得一般税收成为社会保险的基本资金来源。

　　二、社会保障缴款的收支符合税收的所有基本特征

　　税收具有强制性、规范性及非直接偿还性。而社会保障缴款无论以什么名义收取，其征收实际上都具备税收的所有基本特征。

　　（一）社会保障缴款是强制征收的

　　社会保障缴款是专门为社会保险筹资设立的。而社会保险是在劳动者遇到生、老、病、死、伤、残、失业等风险而暂时或永久丧失劳动能力时，为了维护社会的安全与稳定，由政府给予的一定物质帮助或资金帮助，以使其继续维持一定的生活水平而形成的一种制度。因此，无论劳动者愿意与否，政府都必须强制他们参与社会保险并交纳社会保障缴款，即社会保障缴款是强制征收的。而这一特点也是它与一般意义的费的本质区别之一。也就是说，尽管与一般意义上的费类似，社会保障缴款也看似缴款人一手交了钱，一手又从政府那里换来了社会保险，但由于这种交换的发生不以缴款人的意志为转移，而是取决于政府，因此，它与费这种交换行为发生与否的决定权在于公民的情况是完全不同的。在这里，由于参加社会保险是强制的，这也不同于其他私人保险计划，因而可以说这种社会保险收入的筹措已具有税收的性质[1]（p148）。

　　国外学者David Williams也认为，社会保障税最明显的特征之一就是其具有的强制性。在他看来，在给社会保障缴款定性时，行使国家权力应当作为划分因素。如果一种社会保障缴款是自愿的，那么这种缴款就不是税收。如果它们是强制性的，那么它们就是税收。他认为，强制性问题是非常重要的一个问题，它是所有税收的一般特征，也是政府以直接方式干预市场或个人选择的关键所在。强制性不仅意味着对个人的自由选择和自己拥有收入与储蓄的个人财产权的侵犯，还意味着建立了强制性手段——利用刑法或雇主与雇员之间建立义务关系。它产生了一种对收入或储蓄的垄断性转用，因此，国家或公共管理部门不可避免地要对这一过程进行管理和监控[2]。

　　（二）社会保障缴款是规范征收的

　　社会保险支付是一种刚性极强的支付。即社会保险计划一旦确定，就意味着政府必须按计划标准按时给予受益人足额的社会保险支付，而这种支付的刚性决定了为其筹资的社会保障缴款除了具有必要的强制征收性外，还必须具备规范性的特征。具体来说，社会保障缴款，无论其名称如何界定，在征收之前，就必须由国家以法律形式明确规定其缴款人、征收对象、征收比例或数额以及违法处罚的标准等，征纳双方都不得违反。换言之，缴款人只要取得了法律规定的收入，就必须按规定标准缴款。同样，政府也只能按标准征收，不得随意更改。这也是它与一般性收费的又一本质区别。因为收费的立项权一般被赋予中央政府或地方政府，收费标准也由中央政府或地方政府根据不同部门、不同地区的实际情况灵活确定，因此，收费缺乏规范性。

　　（三）社会保障缴款的收支一般具有再分配的性质

　　从各国实践来看，由于社会保险支出以实施分配公平为主要的社会政策目标，因此，社会保险的实施过程无疑存在着收入再分配效应。也就是说，通过社会保障缴款和其他税收的征收以及相应的社会保险受益，一部分国民收入从高收人者转向低收入者，贫富差距得以缩短。而且这样一种再分配效应的波及范围会随着社会保险范围的增大而不断增大。在美国，其社会保险制度实施的初期，政府从工薪收入者的收入中扣下一定比例作为保险金，当投保者符合受益条件时，便可根据各投保人所积累的保险金的多少领取，因而人们普遍认为它同私人保险计划在性质上是类似的。但是，随着社会保险制度的发展，情况已发生了较大的变化。例如，目前每个投保者领取退休金的标准，除了考虑该投保人过去总共交了多少保险金外，还要考虑其一生的平均工资、工龄、退休时的年龄、供养人数、通货膨胀以及生活费用上涨情况等多种因素，因而已越来越带有明显的再分配性质[l]（p148）。

　　首先，社会保障缴款可以将收入从高收入者转移给低收入者。尽管在缴税环节，低收入者缴纳社会保障税的比例确实高于高收入者，但由于缴纳社会保障税就意味着获得了享受相应社会保险服务的资格，因而从实际情况来看，20世纪60年代以来，随着社会保险支出规模的不断扩大，低收入者从社会保险中所获得的好处已远远超过其在工作时所支付的社会保障税，显然，社会保障缴款明显地将收入从高收入者转移给了低收者。其次，社会保障缴款还能使收入发生代际转移。在实行现收现付制时，只要人口和经济保持一定的增长，则下一代就业人口所交纳的社会保障缴款就会超过上一代就业人口。显然，在这种情况下，社会保障缴款使收入发生了从下一代人向上一代人的转移，从而也在一定程度上增强了社会保障缴款的公平性。

　　因此，尽管如Sllgman所认为的那样，社会保障缴款的缴纳者支付一定数量的款项，直接得到利益，因而缴款和利益的获得之间存在现实的联系。在诸如具有完美形式的社会保险方案中，政府只不过在承担一项能够被私人部门接收的工作而已，并且还一定存在着是否应该把缴款看作一种税收的问题。无论是对境况好的还是境况差的，这种完美的社会保险方案都不会导致任何制度性再分配。但实际的情况正如Dilnot所指出的：当政府正在运行一项真正、保险统计般的、公平的社会保险方案时，社会保障缴款确实似乎只是一种保险缴费。但是，在现实中，即使一项社会保险方案开始时具有保险统计基础，且没有再分配性，那种状况也很少持续，因而这种方案总体上被看作是社会再分配活动的一部分。照此，任何社会“缴款”看起来更像是税收。

　　三、社会保险基金出现缺口时，国家必须提供最后资金保障

　　社会保障缴款是一种权利缴款，缴款人一旦缴纳了该款，就意味着政府正式承认了该缴款人有了从社会保险制度中获取相应收益的权利。尽管缴款人从社会保险制度中获取的收益与其缴纳的社会保障缴款之间有着很强的关联性，但社会保险的特性决定了这种关联性不可能完全是一一对应的关系。前已述及，社会保险是一种关系到整个社会安全与稳定的公共产品，这种特性就决定了政府可以根据社会保险的支付水平来确定相应的社会保障缴款收入规模，但却不能以社会保障缴款的实际收入规模来确定社会保险的支付水平。也就是说，即使由于某种原因导致社会保障缴款的收入规模没有达到预期水平，政府也必须动用其它的税收收入来确保既定的社会保险支付水平。在现实生活中，社会保障缴款往往收入不足，因而一般都需要政府动用其它的税收收入来为其兜底，以解决社会保险制度中的长期或短期资金需求。以美国为例，1984年4月，里根政府采取一项从联邦预算中逐渐增拨1650亿美元的紧急措施，以弥补社会保险基金的严重短缺。法国1996年将社会保险支出削减约310亿法郎后仍有社会保险赤字486亿法郎，法国解决这一问题的办法是利用一般税收来弥补部分社会保险赤字[2]。而正是因为以政府预算拨款来解决社会保险的问题，因而也意味着社会保障缴款的征收必然要进一步纳入一国税收的总体系中[1]（p148），因而也与其他税收发生着直接或间接的关系。或者说，社会保险税同样是一国税收体系中的一个重要组成部分。

　　这种做法即使在已实行社会保障“费改税”的智利也不例外[3]。在智利，政府为了保障制度在全国范围内支付的待遇公平，所有参保人，无论参加哪一种养老保险计划，如果工作满20年，就都有资格获得政府担保的最低待遇。甚至在个人账户下，当他们账户积累额不够的情况下也能获得；其次，养老保险制度为参保人支付与平均收益水平挂钩的最低收益，这是管理公司的责任。但是，如果一家基金管理公司尽管遵循了法律规定的其他方面的要求，但是如果没有达到最低收益的要求，那么国家会填补这个损失，并且会清算这家公司。最后，万一基金公司停止支付，或者基金公司和保险公司宣告破产，那么，国家将保证其所属参保人员的待遇支付。在这里，对所谓开社保私有化改革历史之先河，创造出了一个崭新的个人账户积累制，并逐渐成为各国决策者和研究者的一个新兴社保样板的智利来说，其政府同样承担着最后出场的角色，显然这也是其他收费所不具有的重要特征。

　　四、一般税收是部分国家社会保障的资金来源的筹资方式

　　在为社会保障筹措资金方面，各国大致有两种做法。一是各种社会保障项目资金来源全部或绝大部分由各国税务部门以社会保障税或社会保障缴款的方式征收。这主要包括英国、瑞典、挪威、荷兰、美国等；--是各种社会保障项目所需资金均来源于一般税收收入，如澳大利亚和新西兰。以澳大利亚为例，在该国，养老金的资金投保人和雇主不需缴纳，来源于国家普通税收收入；医疗保险金由员工和雇主以税收的方式上交；员工和雇主不需交纳失业保险金，完全由政府从税收收入中拨付。

　　即使在以社会保障税（费）筹措社会保障资金的国家，也仍然有以其他税收筹措的情况。例如，在瑞典，税务部门以所得税方式收取自由职业者的养老、医疗社会保障缴款；将雇主的养老、医疗社会保障缴款和个人所得税一并征收。在挪威，其社会保险缴款中，政府投入的一部分来源于增值税。在芬兰，政府以公共税的方式收取基本养老保险的社会保障缴款。在加拿大，医疗费来源于普通税[4]。该国1927年建立社会保障制度，但其社会保险税占GDP的比重与其他经济发达国家相比一直偏低。如1983年该国此指标为4.34%，而同期荷兰、比利时、德国、法国、意大利、美国分别为21.28%、13.92%、13.33%、19.56%、14.56%、8.33%。而据此情况并不能得出加拿大社会保障体系相对薄弱的结论。相反，从整体上看，其社会福利水平高于美国，即使和欧洲国家相比，其社会保障制度也是相当完整。而其基本原因就在于，加拿大政府实施社会保障计划的资金来源更多地依靠非社会保障性质的财政收入。因此，实证研究表明：经济发达国家所筹措的社会保险资金相对规模并无特别大的差别，所存在的区别主要是收入筹措形式上的差别[5]。显然，这些国家实际上是把其他税收当作社会保险税来使用。或者说，该国在筹措社会保险金时，没有孤立地依靠社会保险税，而是直接以一般税收作为社会保障资金的资金来源。这也表明，社会保障缴款称为税或费，并无任何本质区别。

　　五、社会保障缴款与受益之间的紧密联系更多的是一种收入策略

　　社会保障缴款虽然在本质上是一种税，但它与一般意义上的税收的明显区别是：社会保障缴款具有专款专用性，因而社会保障缴款具有与受益的强关联的特征。具体来说，首先，社会保障缴款突破了税收无偿性的原则。即就个体而言，只要缴款人缴纳了社会保障缴款，就有权从政府那里获取相应的社会保险服务，虽然社会保障的受益值并不一定等于纳税人实际所交付的款项，但是它却同各缴款人实际所交付的税款有着很强的关联性，缴纳的款项越多，获得的社会保险受益值就越高，反之亦然。其次，就一般税收而言，所征收的税款通常都上缴国库，由政府预算统一安排支出，共同用于提供私人部门生产和生活所必需的公共产品。而社会保障缴款则不同，它由法律明确规定其税款只能用于社会保险支出，任何部门都不得挪为它用，否则，将受到法律的追究。换言之，尽管其税款也列入预算管理，但却全部划转给专门负责社会保险的专职机构，因而具有专款专用的特点。且正是这一特征成为引发其税费属性之争的根源。而事实上，社会保障缴款与受益之间的紧密联系更多的是一种收入策略，其实质是政府为缓和公众对不断增加的税负的抵触情绪而迫不得已进行变通的产物。因为尽管提供社会保险是维持社会安全与稳定的客观需要，但问题是，如果再用传统方法，以普通税收的形式为社会保险筹款，必将导致税负的大幅度增加，从而导致公众的强烈不满。但一旦开征了社会保障税，政府就可以以专款专用的名义，将社会保险这部分支出有效地转嫁给缴款者。其基本原因在于，由于专款专用，缴款者似乎直接从中受益，因而不会产生强烈的抵触，而这无形中大大增强了缴款人对税负的心理承受能力。而且，在专款专用的名义下，无论社会保险的规模多大，这部分支出政府都可以名正言顺地通过社会保障缴款来筹集，因此，社会保险方面的支出不再大量占用一般税收。正因为如此，社会保障缴款的专款专用性以及与受益的强关联性并没有改变其税收的本质，只不过是征税的手段更有艺术性而已。正如Sandler所指出的那样，社会保障税（缴款）是这样一种税收：从中筹集的收入被交付用于一个特别的开支计划。因此，社会保障税具有明显的基金性，它可以被看成一种抵押税的形式。在他看来，抵押税的吸引力是双重的。首先，当选民知道钱将被如何使用，并且它们将从中受益时，他们是很乐意缴税的。其次，通过约束政府，抵押税可给选民一个更明确的选择。

　　从世界范围来看，减税的压力越来越大，特别是个人所得税和公司所得税的税率下调已是大势所趋，而同时社会保险和福利制度基本压力的增加又迫使社会保障缴款必须同时快速增长。在这种减税的压力与增加社会保险和福利支出的压力并存的情况下，为了使社会成员不会因社会保障缴款负担的大幅度增长而引起不满，各国不得不通过强调缴款与获得利益之间的紧密关系来区别社会保障缴款与一般税收之间的区别。David Williams认为，这种不用税收之名的方式筹措资金来实行社会保障制度的“名称游戏”在相当长时间内似乎可以蒙骗许多人。欧洲委员会在其1994年的报告中指出，在1980.1994年间，欧洲国家对在职劳动力课征的平均隐含税率从34.7%上升到40.5%，而劳动力税收和社会收费负担的增加主要是通过这种社会保障缴款实现的，其平均增长率是GDP的1.5%[2]。

　　而正由于社会保险筹款无论名费或名税，其实质均为税收，其基金性实际上可视为是一种收入策略。因此。将社会保障“费改税”的难度并不大。以英国为例，1999年以前，英国的社会保障缴款由社会保障部的代理机构负责征收，但自1999年4月1日起，为更好提供服务和方便纳税，该国将原社会保障部的社会保障缴款征收代理机构及其征收职能并入税务署，国家养老保险的社会保障缴款政策由税务署制定。英国皇家财政部认为，这一改革优势在于[6]：一是将使税收和社会保障缴款的政策目标更加一致，有助于实现政府的长期目标；--是通过同一个组织征收税收和社会保障缴款，使企业和其它纳税人不必分别缴纳而有助于降低纳税人负担；三是有助于减少偷漏税行为，更好地利用征收资源，从而实现纳税公平；四是两部门合并能充分利用征管资源提高服务质量，给纳税人税款缴纳提供方便，进而提高征收效率；五是随着时问的推移，将使税收制度和社会保障缴款原则的统一变得更加容易；六是两部门合并将精简一些机构，从而降低征收成本。

　　在俄罗斯，2000年8月5日，普京签署新的《税法典》，将养老基金以外的其他三项社会付费改为统一社会税。自此，俄罗斯的养老金实现了“费改税”，其征收机关也由原来的社会保障部门改为税务部门[7]，该国认为，由税务部门征收可有效降低征收成本，有利于扩大实际覆盖面，并使社会保障缴款制度更加规范。

　　此外，尽管一些西方发达国家实行与所得税制分开的独立的社会保障税制。但从近期的研究情况来看，是否应该继续实行独立的社会保障税制已引起西方学者的激烈讨论。Sandier，Wilkinson等学者认为，应通过一定的途径使社会保障税和所得税结合起来，其理由一是社会保障税的累退性问题。由于许多社会保障税都有收入上限，加之一般没有宽免扣除，且社会保障税仅对工薪收入进行课征，因此，社会保障税具有累退性，这与社会上广泛接受的直接税应具有的累进结构以实现再分配的目标相背离。而通过社会保障税与个人所得税的合并可以增加一国整个税制的累进性；二是由于社会保障税与所得税在税基上的区别，纳税人可以通过诸如从雇佣转向自我雇佣，超过相应社会保障税规定的一定时间内的纳税收入上限的一次性支付等方式，来达到减少社会保障税纳税义务的目的。而这些问题可以通过实行单一的统一所得税来解决；三是对所得课征多种直接税，既会增加税务机关的管理成本，又会增加个人和雇主的遵从成本。即两种税制不能充分协调一致，也会同时增加税收管理成本和遵从成本。基于上述原因，不少学者提出了所得税和社会保障税的不同合并方案。以sandfor为代表的一种观点主张通过用工薪税取代雇主缴纳的社会保障税，从而使所得税和社会保障税实现完全一体化；以Dilnot为代表的另一种观点认为，应在保持独立的社会保障税的前提下，使两种税的税基和税率结构保持一致。尽管目前理论界对于是否应该实现社会保障税和所得税合并以及如何实现两税合并都还存有较大的分歧。但如果强调社会保障的再分配性，并以防范风险提供保护作为社会保障制度实施的目的，则一般主张应进行两税的逐步一体化的渐进式改革。

　　以上的分析从多个视角表明，社会保障缴款无论名费或名税，其本质都是税收。明确这一点，有助于更好地明确社会保障中政府承担的责任，更好地明确社会保障收入能力，相应的社会保障支出能力事关国家财政的安全能力，从而更好地统筹安排各项事业，并有效地化解财政风险。